電子商務與稅收

論文類別:工商管理論文 > 電子商務論文
論文作者: 李雪若 李偉
上傳時間:2006/7/11 16:51:00

內容提要:電子商務稅收政策已广為世界各國及國際組織重視。本文綜述了國際上对電子商務稅收政策的研究、制定的情況,並提出了對我國研究、制定電子商務稅收政策的初步思路和建議。

  在經濟全球化进程中應運而生的網絡經濟(電子商務是其組成部分),在相當程度上改變了人們現存的生活方式,並觸及了現行的法律(包括稅收法律)、制度、体制等社會規範。因而,世界各國及國際組織十分關註網絡經濟的發展,並適時研究、制定、完善本國和国際的經濟貿易法則,以适應網絡經濟發展的需要,促進經济全球化。

  現行的税收制度是建立在傳統的生產、貿易方式的基礎之上并與之相對應的。而有別於傳统商務的電子商務的出現,已使現行稅收制度的一些規定不適用或不完全適用於电子商務,並涉及國际稅收關系和國內財政收入等一系列有關稅制和稅收征管的問題。

  一、國際上對電子商務稅收政策的研究與制定

  目前,各國(主要是電子商務較為发達的美國、日本、歐盟等國家和地区)和國際性組織對生產商務的稅收問題進行了深入、廣泛的討論和研究,已有少數國家頒布了一些有關電子商務稅收的法規,一些國际性組織(如經濟合作與發展組織———OECD)已就電子商務稅務政策形成了框架協議並確立一些原則。具體而言,電子商务涉及的稅收問題,主要是:是否對電子商務實行稅收優惠,是否對電子商務開征新稅,如何對電子商務征稅。

  1 是否對電子商務實行稅收優惠。這一問題首先是由美國提出的。美國是電子商務應用最早、普及率最高的國家。到目前為止,美國已頒布了一系列有關電子商務的稅收法規,其要點是:免征通過因特网交易的無形產品(如电子出版物、軟件等)的關稅;暫不征收(或稱為延期征收)國內“网絡進入稅”(InternetAccessTaxes)。美國國內在對電子商務免征關稅問題上達成一致後,於1998年,美國依仗其電子商務主導國的地位,與132個世界貿易組织成員國簽訂了維持因特網關稅狀态至少一年的協議;1999年,美國又促使世界貿易組成員國通過了再延長维護因特網零關稅狀態一年的協议。

  然而,美國在是否对國內電子商務暫不征稅(主要是銷售稅)的問題上,至今未達成共識。目前,在美國圍繞對國內電子商務征税的問題,已形成兩大陣營,雙方各執已見:一些聯邦政府官員和國會議員正在醞釀提出永远(而不是暫時)禁止聯邦、各州和地方政府對網絡征税的法案。據分析,提出這一法案的理由是,在聯邦政府的財政收入中以直接稅(所得稅)為主(占全部財政收入的90%以上),免征電子商務交易的税收,對聯邦政府財政收入影響甚少,(雖然电子商務在美國的發展十分迅速,但1999年網上交易額約200億元,僅占全部零售業總額1‰)卻可以促進電子商務的迅速發展進而帶動相关產業的發展和產生新的稅源。而一些州、地方政府官員和國會議员則對此持疑義,提出對電子商務以及其它遠距离銷售(如郵購、電话和電視銷售)征稅(美國多數州、地方政府及其立法機構支持這一提議),其理由,一是免征電子商務的稅收(主要是銷售稅)將危及州和地方政府的14财政收入(在州和地方政府的財政收入中銷售稅等間接稅占50%左右),有可能迫使州和地方政府改征其它稅種;二是免征電子商務的稅收將使傳統商務處於不平等競爭狀態,有違稅收“中性”、“公平”的原則。據報載,2000年,美國的一些州政府,如密西根州和北卡羅萊纳州已規定納稅人在填寫1999年所得稅表時須列明其网絡花費金額,並以此支付地方銷售税。佛羅裏達州和其他一些州已在醞釀類似的做法。除上述兩種對立的意見外,一些國會議員提出了一種妥協、折中的方案,即:将對電子商務3年內不征稅的期限延至5年,以給美國政府足夠的時間研究制定适合各種商務的稅收政策並協調聯邦政府與州、地方政府的關系。凡种種爭論,在美國尚無最後定論。

  美國制定對電子商務實行税收優惠的政策,一是避免不必要的稅收和稅收管制給電子商務造成不利影響,加速本國電子商務的发展(至於州、地方政府財政收入因免征電子商務稅收而減少的部分,可通過聯邦政府的轉移支付予以彌補);二是為美国企業搶占國際市場鋪平道路。目前,在世界上從事电子商務的網絡公司中美国企業約占三分之二;在世界電子數字產品交易中美國占主要份額(僅1997年美國出口電子軟件達500億美元)。若免征電子數字產品關稅,即可使美国企業越過“關稅壁壘”,長驅直入他國而獲利;三是美國国內的相關法律(美國聯邦政府稅法與州及地方政府稅法,州與州之間稅法不盡一致)、征管手段等尚不統一和完善,難以對電子商務實行公正、有效的監管,故而美國政府制定并堅持對電子商務實行稅收優惠政策。而作為世界經濟大國、电子商務最發達國家的美国,其研究制定電子商務稅收政策的趨向,對各國及國際間的電子商務稅收政策的研究制定將產生重要影響。

  在電子商务發展規模上稍遜於美國的歐盟成員國,於1998年6月發表了《關於保護增值稅收入和促進電子商務發展的報告》,并與美國就免征電子商務(在因特網上銷售電子數字化產品)關稅問題達成一致。但歐盟也迫使美國同意把通過因特網銷售的數字化產品視為勞務銷售征收間接稅(增值稅),並堅持在歐盟成員國内對電子商務交易征收增值稅(現存的稅種),以保護其成員國的利益。

  在發展中國家,电子商務剛剛開展尚未起步。發展中國家,對國際上電子商務稅收政策的研究、制定的反應多為密切的关註。發展中國家大多希望、主張對電子商務(電子數字化產品)征收關稅,從而设置保護民族產業和維護國家權益的屏障。

  2 是否對電子商務開征新稅。1998年,一些國家政府和一些專業人士,在联合國會議上提出,除對电子商務交易本身征稅外,新開征“比特(Bit電子信息流量的单位名稱)稅”。此提案一經提出,即遭致美國、歐盟的反對:美國政府多次提出報告,強調國际稅收制度不應阻礙電子商務的發展,對電子商務不应開征新稅(如“比特稅”);1998年,歐盟通過決议,原則上同意不向電子商務開征新的稅種,强調現行稅法應公平适用於電子商務;OECD於1998年發布了“電子商務:課稅框架條件”的報告,雖未明確表示反對開征“比特稅”,但著重指出,各國應實施公平的、可預見的稅收制度,為电子商務的發展創造良好的稅收環境。目前,世界各國在是否對電子商務開征新稅這一問題上的意見已趨於一致,即不同意開征“比特稅”。

  實際上,對電子商務征收“比特稅”存在諸多問題:根據電子信息流量,能否区分有無經營行為(目前,因特網提供一些免費服務)?能否區分商品和勞務的價格?能否區分經營的收益?答案是:根据電子信息流量是無法區分上述問题的。何況,一個網絡公司的電子信息流量大,即表明該公司使用通信線路時間長、支付使用通信線路的费用多,而費用之中已含有稅款。在筆者撰寫此文的前幾天(2000年2月7日),據報載:美國的“雅虎網站”受到“電腦黑客”的攻擊。在攻擊的高峰時刻,“雅虎网站”每秒種收到的查詢請求高達“1吉比特”,比一些網站一年收到的信息量還要多!如按信息流量征收“比特税”,“雅虎”這個世界上最大的網絡公司將不堪重負(註:雅虎網站在正常情況,每天訪問該網站的次数約3.5億次)。此一例,可作為不宜開征“比特稅”之佐證。

  3.如何對電子商務進行征稅。這主要涉及有關常設機構、勞務活動发生地、電子交易數據法律效力、轉讓定價等有關电子商務稅收征管問题。

  (1)常設機構的認定。現行的稅法,對常設機構有明確的定義,即:常設機構是指一個企業进行全部或部分經營的固定場所(包括分支機构、工廠、車間、銷售部和常設代理機構等)。而從事電子商務的企業往往是通過在一國(地)的因特網提供商的服務器上租用一个“空間”(即設立一個網址)而進行網上交易,它在服務器所在國(地)既無營業的固定場所,也無人員從事經營。在國際稅收中,一國通常以外國企业是否在該國設有常設機構作為对其營業利潤是否征稅的界定依據,而現行稅法關於常设機構的規定已不適用電子商務交易中常設機構的認定。對此,有的國家提出把網址或服務器視為常設機構,在網址或服务器所在國(地)征稅,其依據是:一是企業租用的服務器是相對固定的,企業對其擁有處置權;二是企業租用的服務器可被看作類似位於一國(地)的銷售機構;三是企業通過租用的服務器在一國(地)進行了經营活動,因而可把網址定為常設機構。對於電子商務交易中常設机構的認定問題,在國際上尚未定論。

  (2)勞務活動發生地的認定。如今,因特网的普及使人們可以坐在家中的電腦前,為另一國(地)的消費者提供諸如会計、法律、醫療、設計等勞務,而不需要象傳统勞務活動那樣,在另一國(地)設立從事勞務活动的“固定基地”,也不需在另一國(地)停留多少天。因而,現行稅法有關劳務活動的“固定基地”、“停留時限”的規定,已不適用于電子商務交易中的勞務活動。因此,對獨立個人和非獨立個人,在電子商務交易中的劳務活動發生地的認定,则需重新予以確定。由此可見,由于電子商務交易方式的特點(不受或較少受空間地域的限制),已使常設機構、勞務發生地的認定發生困難。

  (3)轉让定價問題。隨著電子商務的迅速發展,電子商務交易轉讓商品更為容易,更易於跨國公司將利潤從一国轉移到另一國,因而,各國對電子商務交易中的轉讓定价問題日益關註。歐、美等國和OECD對此进行研究,指出,電子商務並未改變轉讓定價的性質或帶来全新的問題,現行的國際、國內的轉讓定價準則基本適用於電子商務。但是,由於電子商務擺脫了物理界限的特性(不受空間地域的限制),使得稅務機關對跨國界交易的追蹤、識別、確認的難度明顯增加。因此,各國在補充、修改、完善現行有關转讓定價準則的同時,應加強電子商務稅收征管設施(包括硬件、软件、標準等)的建設,提高對电子商務的電子數據核查的數量和質量。

  (4)數字化產品性質的認定。對於通過網絡下載的數字化產品(如電子出版物、軟件等)的性質如何認定?在1998年10月召開的OECD財政部長會議上,歐盟提出了鑒於大多數國家實行增值稅體制,因將數字化產品的提供視同勞務的提供而征收增值稅的提議,並且迫使美國接受了此提議。歐盟的提議明确規定:通過網絡提供勞務,如果消費者或供应者的任何一方在歐盟国境之外的,以消費者所在地為勞务供應地;如果消費者和供應者都在歐盟境內,則以供應者所在地為勞務供應地。这實際上是歐盟對美國提出的免征数字化產品關稅政策的回應和對策。

  (5)稅收征管體制問題。現行的稅收征管體制是建立在對賣方、買方監管(或者說是以監管賣方、买方為主)的基礎上的。而在電子商務的稅收征管中,稅務机關無法追蹤、掌握、識别買賣雙方“巨量”的電子商務交易數據並以此为計稅依據。對此,歐、美等國提出建立以監管支付體系(金融機構)為主的電子商務税務征管體制的設想。電子商務交易中的雙方(賣方、买方),必須通過銀行結算支付,其参與交易的人不可能完全隱匿姓名,交易的訂購單、收據、支付等全部數據均存在銀行的計算器中。以支付體系為監管重點,可使稅務機關較為便利地從銀行儲存的數據中掌握電子商務交易的數据並以此確定納稅額。歐、美國家為此還設計了監控支付體系並由银行扣稅的電子商務稅收征管模型。

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  此外,國際上在討論、研究電子商務稅收問題時,還涉及到電子商務交易數據的法律效力(歐美等國已通過立法,確認了電子商務交易數據的法律效力並可將此作為納稅凭證)、對電子商務征收间接稅(增值稅)是實行消費地原则還是實行來源地原則(大多數國家傾向實行來源地原则,即由供應方———賣方所在的國家征稅,其理由是,在電子商務交易中很難確定消费者所在地)、電子商务交易中的避稅與反避稅等一系列問題。

  綜上所述,概括而言,電子商務涉及的税收問題可主要分為二大類:

  一是由電子商務涉稅概念的重新認定而引發的問題,即由于電子商務“虛擬化”而出現的“交易空間”概念模糊所引發的有關稅收規定的重新界定問題。在現行稅收法规中不適用電子商務的规定,幾乎都涉及“經營場所”、“經營地點”等物理意義上概念。而這必將導致稅收管轄權重新確定和選擇的问題。目前,世界各國確定稅收管轄权,有的是以行使屬地原則,有的是以行使居民管轄權原則為主,有的是二者並行行使。如果以居民管轄權原則進行税收管轄,發達國家憑借技術先進的產品和服務優勢,將会不公平地從發展中國家獲取收益,而發展中國家的涉外稅收幾乎為零。如果以所得来源地原則進行稅收管辖,電子商務的虛擬化會使所得來源地確認困難,属地稅收管轄權行使的難度增加。

  二是由電子商務交易“隱匿化”而引發的問題。電子商務的出现,使傳統商務的紙质合同、帳簿、發票、票據、匯款支付等均變成了數字流和信息流,而稅收征管電子化相对滯後於網絡技術的發展,使稅務部門如何追蹤、掌握、審计有別於紙質交易憑證的電子數字交易數據,進而對交易隱匿的電子商務進行公平、有效的管理成為必須解決的問题。現在,國際上對电子商務稅收政策的研究,在一些問題上已達到一致,或趋於一致,有些問題則尚未定論。隨著電子商務的進一步發展,網絡和通信新技術的采用,還會出現一些涉及電子商務税收的新問題,因此,国際上關於電子商務稅收政策的研究還將繼續深入,我们應予以密切關註。

  二、關於研究、制定我國電子商務稅收政策的意見與建議

  目前,我國的電子商務正處於由概念到現實的轉變過程中,據我國有關部門统計,1999年全国的電子商務交易額約2億多元,其支付手段有網上支付,也有到貨付款,交易額大體與2個大型商場的年營業額相當。在此,我們結合我國電子商務具體狀況,對電子商務稅收政策的研究、制定,提出一些意見和建議。

  1.中國加入世貿組織在即,我們首先應對是否同意WTO一致通過的免征網絡交易(無形產品)關稅的決议作出決策,我們應采取何種對策?是否免征網絡交易(无形產品)關稅?是否視無形产品為有形產品繼續征收關稅?或是比照歐盟的做法將無形產品视為勞務征收增值稅?還是把無形產品交易的收益定為特許權使用費而征收預提稅?这需要我國政府有關部門,在綜合分析國家的財政收入狀況和民族產業發展情況的基礎上,盡快作出回應。

  2.我國應制定對國內电子商務實行稅收優惠的政策。目前對電子商務稅收問題,應进行全面、深入的研究。但不应該將註意力集中在如何征稅上。因此,在一定時期內,我國不應對我國尚十分幼稚的電子商務進行征稅。在国際上普遍對電子商務進行免稅的情況下,我國對電子商務征稅,不利於我國電子商务的發展。另外,以我國目前的技术水平(國際上也是如此),对電子商務進行征稅,稅收成本高,技術上也無實現可能。此外,我国尚未建立一支既懂電子商務技术又熟悉稅收政策的具有綜合素质的稅務隊伍。更重要的是,我國還未建立健全與電子商務相關的配套法律。

  從電子商務的具體運作形式和發展進度看,全球性電子商務暫時不會對我國稅收收入產生強烈沖擊。電子商務涉及到的有形實物交易,仍可以通過海關進行稅收管理。對於網絡上的數字化產品,如軟件、數據庫產品、音像产品等,亦可采取相應措施進行税收征管。

  國際上對電子商務不征稅將持續二三年的時間,我國應利用這段寶貴時間,抓緊制定、建立我國的對電子商务的稅收優惠政策。這其中不僅應制定有關電子商務的優惠政策,還應制定對與電子商務密切相關的高科技產業的優惠政策。

  (1)對建立电子商務交易中心,提供电子貿易服務的企業(網絡服務商)給予稅收優惠,如免征營業稅;

  (2)對以电子商務為載體的新型服務行業,給予供政策優惠,如減免營業稅;

  (3)對企业利用電子商務進行国際型產品銷售或服務加大鼓勵力度(如提高出口退稅稅率),提高国際經濟競爭力;

  (4)對企業进行內部技術更新、提高自動化程度、信息化程度的投資;尤其企業進行BtoB電子商務建設,給予税收優惠,如實行投資抵免;

  (5)對通過電子商務直接銷售自產商品的企業,給予稅收優惠,如減征有關的稅收;

  (6)利用稅收政策,促進以信息產業為主體的高技術產業,包括生命科學、基因工程、新能源、新材料、空間技術、海洋開发技術、環境技術等無汙染、可持續发展產業的發展。總之,對我國剛剛起步的電子商務實行稅收優惠政策,既不影響國家的財政收入,又可以促進我國電子商务的健康、迅速發展。

  3 在研究、制定電子商務稅收政策的同時,还應加強稅收征管電子化建設和建立高素質的稅務队伍的工作。在某種意義上說,在電子商務稅收政策確定之後,稅收征管電子化和高素質稅務隊伍建設就是決定的因素,這是以電子商務為特征的网絡經濟對稅收工作的必然要求。

  (1)应適應經濟信息化和稅收征管信息化的要求,統一和制定符合現代網絡經济和網絡社會特點的稅收征管业務規程。計算機技術和信息技术,不僅提供了高技術產品和信息承載處理手段,而且以此為基礎,誕生了高效的管理科學。它能改變組織結構、增強管理功能、革新管理思想、完善管理辦法。我們應運用这一科學,建立新的稅務信息系統运行和管理體制,形成新的稅收管理模式

  (2)應加快稅收征管信息化建設和国民經濟信息化建設,建立與海關、金融機構、企業、工商甚至外國政府間的信息共享網絡(目前這一网絡已初步形成),對企業的生產和交易活動進行有效監控。

  (3)在城市一級建設現代化的、以廣域網絡為依托的、充分實現部门間信息共享的稅收監控體系和稅收征管體(目前,我國稅務部门已建立了國家、省、地(市)三級聯網的廣域網,並正向縣級稅務部門延伸),並以此為基礎建設完善的全國各級宏觀稅收征收、管理、分析、預測、計劃信息庫,形成全國稅收征收、管理、分析、預測、計劃體系和机制。

  (4)總結稅務部門已建設和運行的以增值稅發票計算機交叉稽核、防偽稅控、稅控收款機為主要内容的“金稅工程”的經驗,針對電子商務的技術特征,开發、設計、制定監控電子商務的稅收征管軟件、標準,为今後對電子商務進行征管做好技术準備。

  (5)加强稅務幹部的教育、培訓工作,使广大稅務幹部既懂得信息网絡知識,又熟悉電子商務稅收征管业務,逐步建立一支高素質的適應新形勢下稅收征管的稅務隊伍。

  三、關於研究電子商務稅收政策的思路和原則

  目前,在我國研究電子商務的過程中,存在著两種傾向:一種是“嚴峻論”,認為電子商務對現行稅收制度提出了嚴重的挑戰,應對現行稅收制度作較大變動;一種是“簡單論”,認為現行稅收制度完全適用於电子商務,無需作什麽修訂、补充。我們認為,二者都有失偏頗。我們認為,研究电子商務稅收政策的原則和思路應是:第一,立足現行稅收法規並加以補充、完善,以適應電子商務的發展。電子商务作為一種新的有別於傳統商務的贸易方式,其承載的內容仍然是現存社會中人們时常使用的商品、勞务。其內容實質未發生變化。现行的稅收法規及其體現的稅收原則是社會生產、貿易活動的社会規範,其基本上是适用於電子商務的,我們應繼續以現行稅收法規及其體現的稅收原則,去解釋、分析、研究電子商务的稅收問題。第二,認識和把握電子商務的特征和本質,研究制定稅收征管的政策和措施。任何事物都存在於空間和时間之中。電子商務亦不例外。盡管電子商務交易的“虛擬化”,使人感覺電子商務交易似乎不受空間時間的限制(實際上电子商務只是縮短了交易的時間,取消和減少了物理意義上的場所如辦公樓、商店倉庫等而已),然而,電子商務交易中的人(賣買雙方)、錢(貸款)、物(有形的、無形的)仍存在於一定空間和時間之中,絕不會因電子商務交易的“虛擬化”而“虛拟”得無影無蹤。任何事物在其相互聯系的環節中有主要環節。在电子商務的信息流、資金流、物资流三個環節中,資金流是主要的环節。在研究電子商務稅收政策時,我們應抓準“人”、“錢”、“物”特別是“錢”這個環節(如歐美國家建立監管支付體系的征管体制的設想,即是一個有益的啟示),研究、制定相應稅收征管政策和措施。任何事物都是相互依存的。人們既然能夠創造出傳輸巨量數字信息流的網絡通信技術,也就能夠發明管理、控制數字信息流的方法與措施。信息技術和網絡技術的發展也為稅收征管提供了先進的技术手段,帶來了先進高效的現代管理技術。第三,当前在電子商務國際立法(包括稅收法規)的進程中,已呈現國際立法先於各國國內立法且歐美等發达國家居主導地位的趨势,對此我們應予以高度重視和密切關註。我們應利用多種渠道、廣泛收集各國研究電子商務稅收的文件和資料(歐、美、日等國已發布許多有關電子商務税務政策的文件,如歐盟提出了“電子商務征稅指南”,日本公布了“電子帳簿保存法”,OECD頒布了“電子商務與稅收———階段性报告”,美國頒布了“全球電子商務選擇稅收政策”),緊緊跟蹤、掌握國際電子商務立法的進程和趨勢,從而促進我國電子商務稅收政策的研究。總之,只要我们確立了正確的思路和原则,關註世界和我國電子商務的發展,調查電子商務的技術特征,研究電子商務可能带來的稅制和征管問題,同时加強相關部門的協作,加強對电子商務稅收政策的研究,就能夠制定出適應電子商務内在規律又符合稅收原則的電子商務的稅收政策。

  

參考文獻

  1.《全球電子商務框架》,美國政府,1997年7月1日

  2.《中国電子商務發展綜合報告》,鄧壽鵬,1999年12月28日

  3.《電子商務入門》,钱世德等編著1998年5月

  4.《全球網絡经濟》,蕭琛著,1998年10月

  5.《論電子商務的稅收管轄權模式》,張秦,韓峰,2000-01-036.《稅收譯叢》,1999年2、3、4、5、6期

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