基於價值鏈分析的制造型企業成本管理方法研究

論文類別:工商管理論文 > 企業研究論文
論文標簽:管理方法論文 企業成本論文 企業分析論文
論文作者: 未知
上傳時間:2010/3/8 16:14:00

摘要 面對科學技術在生產中日益廣泛的應用所帶來的生產方式的變化,傳統成本管理方法在成本核算與成本控制兩方面顯現出很多局限性。本文提出了基於價值鏈分析的制造型企業成本管理方法,並分析了這種方法存在的問題與解決方法。最後,文章通過一個案例闡述了基於價值鏈分析的制造型企業成本管理方法的應用。
關鍵詞 價值鏈 價值鏈分析 作業 成本管理
1 引言
   在盈利性組織中,成本管理具有非常重要的作用:成本核算準確與否直接影響了管理者對產品盈利能力的判斷;成本控制有效與否直接影響了企業的整體競爭能力。從經濟角度講,組織存在的目的就是想方設法地擴大產出與投入的差值。企業管理者關心的是如何以同樣的成本獲得更大的產出,或在相同的產出時耗費最少的成本。以制造業為例,成本管理應該為企業的管理者提供如下信息:每種產品的成本是如何構成的,各是多少?每種產品帶來了多大的收入?這樣,企業管理者就可以詳細分析本企業每種產品的盈利能力、對企業整體利潤的貢獻、盈利潛力等,進而做出各種決策:調整成本構成、改變產品結構、完善成本控制、進行企業整合等等。可以看出,企業成本管理模式面臨的兩個關鍵問題一是如何客觀真實地反映每種產品的成本構成及數額,二是如何對每種產品的成本狀況進行評估並加以改進。當今世界已經形成了以電子工業和大容量電子計算機為基礎的自動化生產模式,並在很大程度上代替了人工勞動。直接材料、直接人工在產品成本中的比重越來越小,間接費用所占的比重越來越大,成本構成也越來越復雜,越來越多地包含了無形費用。傳統的成本管理方法選擇人工工時或機器小時等作為分配基礎,很顯然,這種分配方法在機器大規模生產、生產過程簡單、技術含量低的生產環境下是非常適用的。但如今制造方式發生了很大變化,它帶來了產品成本結構的變化,傳統成本管理方法的單一成本動因的分配模式不可避免的帶來了成本信息的失真[1]。同時,傳統成本管理方法在進行成本控制時的觀念有時過於狹隘,僅僅註重了自身,而忽略了同其他企業的比較。基於上述考慮,本文提出了基於價值鏈分析的制造業企業成本管理方法。價值鏈最早是作為一種企業競爭優勢評估和戰略管理的方法被提出的,將這一方法應用於成本管理可以幫助企業更客觀、清楚地得到本企業產品的成本信息,並在更寬廣的角度對產品成本加以控制。

2 傳統成本管理方法的局限性
   傳統成本管理方法在成本核算與成本控制兩方面主要存在以下局限性[2]:
(1)成本核算範圍狹窄,成本計算目的單一。傳統的成本核算系統一般把作業、顧客和市場等排除在成本核算範圍之外,不能很好地為企業管理和決策服務。
(2)對成本習性和成本動因的認識過於簡單。傳統的成本核算系統根據和產量的關系把成本分為固定成本和變動成本,所以產量或與產量高度相關的因素如直接人工小時、機器小時等被認為是引起成本發生的唯一原因。而實際上,許多的成本是受產品的多樣性和復雜性或其它因素所驅動,成本動因應是多樣的、多層次的。
(3)產品成本信息失真。在現代企業所面臨的新的制造環境下,人工成本不斷下降,制造費用不斷上升,如果仍舊用直接人工等以數量為基礎的成本動因來分配制造費用必然造成產品成本的嚴重扭曲。
(4)控制目標片面。傳統的成本控制系統所隱含的目標是通過最大限度地避免成本這種價值犧牲的發生以求企業利潤的最大化。但這種“XX最大化”的價值型定量目標卻與現代競爭環境下,企業重視“顧客滿足”這樣的非價值型定量目標或定性目標不盡相符。
(5)控制領域狹窄。從控制的空間領域來看,成本控制通常立足於對生產銷售各環節、各職能部門制定工作目標下達到各責任中心,並實施指標考評,這樣的成本控制系統只是局限於單一企業主體的框架,而沒有把企業與供應商、與顧客的連接關系納入控制範圍之內;從控制的時間領域來看,如果以產品的生命周期(包括開發、設計、生產、銷售等)為時間軸來分析,傳統的觀念把成本控制片面地理解為對生產過程中的人力、物力資源的消耗以及各項費用支出進行的控制,只註重投產後的成本控制,忽視投產前產品開發和設計的成本控制。
(6)控制思想的局限性。成本控制將工作目標分解到各類責任中心、各級組織甚至個人,期望通過控制每個個體達到最佳以求企業整體最佳。而實際上這種做法容易導致各個責任個體片面地追求完成單一的責任指標,而無視履行其它方面的責任,容易造成對企業整體目標的破壞。
3 基於價值鏈分析的成本管理方法
3.1 基於價值鏈分析的成本管理方法對傳統成本管理方法局限性的改進
  價值鏈在最初被提出之日是被應用於企業競爭優勢評估和戰略管理,它強調將企業置於全行業的方位去考察,同時將其內部的各環節聯系起來加以考慮[3]。將價值鏈的思想引入成本管理可以解決前面提到的傳統成本存在的局限性。
第一,價值鏈強調整體的觀點[4]。任何部門的任何活動都可能會對其他企業的活動產生影響。對一項活動成本的削減可能會影響企業整體的盈利能力,如研發費用的減少可能會導致企業在將來新產品面世時失去競爭力。它解決了傳統成本管理方法控制思想的局限性和控制目標的片面。
第二,價值鏈強調聯系的觀點。任何一項活動對企業最終利潤的貢獻不僅僅是這項活動所帶來的價值增值,同時任何一項活動耗費的成本也不僅僅是它用到的人工、材料和分配的制造費用。它改善了傳統成本管理方法控制領域狹窄的缺陷。
第三,價值鏈強調多角度的觀點[4]。影響產品成本構成及大小的因素不僅僅存在於企業內部,企業的顧客、市場、供應商都會對其成本狀況產生影響。產品要消耗成本,但其消耗成本的原因不只是與產量相關的人工工時或機器小時,例如,全自動生產條件下的一件產品耗費的人工微乎其微,但其成本卻可能很高,因為它使用的設備的技術含量很高。它改進了傳統成本管理方法成本核算範圍狹窄、對成本習性和成本動因認識單一的缺陷。
3.2 基於價值鏈分析的成本管理方法的使用過程
  采用基於價值鏈分析的成本管理方法,我們突破了原有的成本核算方式——采用人工工時或機器小時將制造費用進行分配,利用作業將產品成本與成本項目——資源聯系起來。這一方法由以下幾部分構成:區分產品作業、確定資源、確定作業成本、確定產品成本、標桿比較、擴展到企業所有作業。
3.2.1 區分產品作業
  這裏,我們引用了作業成本計算中確定作業的方法,並將作業分為產品作業和支持作業。在這一步驟中,我們僅考慮產品作業。對於制造型企業,產品作業是與其生產過程密切相關的。
3.2.2 確定資源
  產品成本最終是通過它消耗了多少資源體現出來的,這裏的資源指物質的、可以計量的資源。
3.2.3 確定作業成本
  作業成本即作業耗用了多少資源。我們主要采用現場觀察和詢問的方法,確定各項作業都消耗了哪些資源及數量。
3.2.4確定產品成本
  產品是各項作業的最終結果,所以產品成本取決於它耗用了哪些作業及其數量。對於制造型企業,產品耗用的作業可由其生產工藝得到。
3.2.5標桿比較
  核算產品成本的目的是為了加強控制,為決策提供依據。我們采用了兩種比較:行業比較與自身比較。
通過行業比較可以找出企業成本控制的努力方向。
自身比較的目的是找出降低成本的突破點。行業比較給企業的信息是作業目前的最優成本,但它是否適用於本企業,本企業作業成本是否可低於它?這就需要自身比較。我們提出了作業價值(V)、作業功能系數(F)和作業成本系數(C)的概念。作業價值反映了作業的增值能力,作業功能系數是某項作業創造的價值與總價值的比例,作業成本系數是各項作業成本占總成本的比例,三者關系為V=F/C。當V=1時,說明該作業在企業中消耗成本和創造價值的作用是一樣的;當V<1時,說明該作業以較多的成本創造了較少的價值;當V>1時,說明該作業以較少的成本創造了較多的價值。
3.2.6 將上述5步擴展到企業的其他作業,即支援作業。
3.3 基於價值鏈分析的成本管理方法存在問題評價
3.3.1 作業的確定
  目前,國內外的相關研究在這一點上還沒有成型的辦法。確定作業,對於企業外部人員而言是比較困難的,重復與遺漏作業是最常見的。根據我們的體會,總結出確定作業的兩條判斷原則:(1)不同作業涉及的資源是不相容的;(2)所有的作業耗用了全部的資源。這裏所說的不同資源不是從種類上講,而是從數量上講。例如,某企業只有兩項作業01和02,一種資源001,數量為100。若作業01和02耗用資源001的數量分別為40、60,這時就可確認作業的識別是正確的;若作業01和02耗用資源001的數量分別為40、70,說明01和02的範圍有交叉;若作業01和02耗用資源001的數量分別為30、60,說明01和02的範圍過小或遺漏了作業。在作業交叉的情況下,可考慮縮小作業範圍或將作業進一步細化;在作業遺漏的情況下,可考慮擴大作業範圍或增加作業。總體講,確定作業首先必須對企業的生產過程非常了解。
3.3.2 同一資源在不同作業間的分配
  在運用基於價值鏈分析的成本管理方法的過程中,常常聽到這樣的話“我上班的時候要幹好幾種活,那個活幹多長時間我也說不清楚”,“我們崗位不確定,哪兒活多我們就上哪兒”。這給我們確定作業成本帶來了很大困難。在實際中,我們采用了合並作業或同類比較的辦法來加以解決。具體講,就是首先考慮一種資源(如一個人)涉及的幾項作業是否可以合並為一項作業,不能合並的考慮用比較計算的方法來分配資源。例如,幾項作業同時耗用電,就可以按各作業的設備功率、用電時間加以計算分配。可以看出,在這一步驟中,基於價值鏈分析的成本管理方法並沒有完全解決成本核算中主觀性的問題。 免費論文下載中心 http://www.hi138.com 3.3.3 標桿比較中行業同類信息難以獲得
首先,如果同行業其他企業的成本核算方法與本企業的不一樣,數據便不可比。
其次,成本資料作為企業的秘密之一,外界很難得到。
我們提出一些辦法力圖解決這些問題:通過行業管理部門獲得相關資料,當然這種渠道得到的資料的真實性不能保證,只能作為參考;了解其稅收、產銷量等情況倒推成本信息,這種渠道得到的資料是比較粗的;對得到的信息分類、計算,盡量使其符合我們的核算方法。
   從目前看,我們進行的行業比較只是分成本大類的粗略比較,按作業的比較很難進行。
下面通過一個案例來粗略介紹基於價值鏈分析的成本管理方法的應用。
4 案例
  營口市某企業生產中厚板材,年產量30萬噸左右。該企業建於70年代,到目前為止,主體設備從技術上講在國內處於中下遊水平。最近兩年,該企業購進了兩臺檢測儀器以加強對原材料和產品質量的控制。現在該企業正在進行生產線的改造,增加一臺厚板剪切機和一套常化設備。為了解決原材料來源不穩定的問題,該企業一直試圖與幾家大型鋼鐵廠建立長期合作關系。經分析,我們認為利用基於價值鏈分析的成本管理方法不僅可以完善該企業的成本管理系統,而且可為其戰略管理提供依據。
4.1 區分作業
通過觀察及訪談,我們將該企業的產品作業區分為54項:原料入庫、數量檢驗、取樣、化驗、出庫 、驗收、卸料、配尺、標號、切割、 清理鐵皮、外觀檢驗、火焰清理、翻面、異議處理、吊運、組批、擺料和推料、加熱、看火、跑號、要料、高壓水除鱗、甩料、軋制、初/粗測寬厚、矯直前冷卻、矯直、冷卻、上表檢查、上表修磨、翻板、中斷、剪南側邊、剪北側邊和調尺、切頭、下表檢查、下表修磨、測寬厚、打鋼印、切尾、取樣、標識、下架、收集、板邊收集、入一次庫、記錄和統計、塗油、貼標識、取復驗樣、判定質量、復核和保管、入二次庫。
簡要說明如下:(1)標號作業是一項很小的作業,但由於其耗用的資源很獨立,因此將其作為一項作業;(2)組批作業涉及2個工種、4項作業,但很難區分,因此作為一項作業;(3)擺料和推料作業是由一個工種完成,人員無法在兩項作業間劃分,合並為一項作業。
4.2 確定資源
  資源共分為53種:人工、天車、吊具、電、尺、粉筆、切割燃料、切割工具、鏟子、火焰清理燃料、火焰清理工具、隔爐磚頭、推鋼機、操作室、加熱爐、重油、水、風、除鱗機、高壓水、輥道、軋機、推床、軋輥、冷風機、顯示屏、電機、矯直機、隔爐鐵牌、冷卻水幕機、冷床、打磨砂輪、打磨工具、翻板機、剪板機、對正機、推頭機、對尺機、靠正機、拉邊機、靠尺機、壓縮空氣、打字機、噴槍、塗料、下架臺、木墊、計算機、清油、刷子、辦公用品、打印機、60噸自備車
4.3 確定作業成本
根據各項作業耗用的資源,分別計算各作業的成本。例如,我們確定軋制作業耗用的資源為人工、電、操作室、水、風、高壓水、輥道、冷風機、電機、天車、推床、液壓油、潤滑油。將各資源的耗用量的價值相加,就可以得到作業的成本。
4.4 確定產品成本
對於該企業來講,由於產品品種不多,生產工藝基本相同,根據其工藝流程和產品產量即可確定每種產品的成本。
4.5 標桿比較
通過比較,我們發現其驗收作業的價值非常低,主要是由於其功能系數很低,我們認為只要工人們保持應有的責任心,這項作業可以去掉。
4.6 分析支援作業
  按照上述步驟對企業內其他作業進行分析。該企業的支援作業包括行政管理、財務計劃與預算、會計制度、員工的招募、考核、獎懲、培訓、崗位競爭制度、核對庫存、訂貨、供應合同、技術改造與設備維護、質量檢驗、水循環、風循環、供電、供油等。
5 結論
  基於價值鏈分析的制造業企業成本管理方法相對於傳統成本管理方法,在成本核算的準確性上有了很大的提高,在成本控制的思想上有了進步,但正如前面所述,這種方法本身並沒有完全克服成本核算中的主觀性問題。而且,這種方法的應用受到了很大的局限:企業的會計系統必須加以改變以適應用作業進行核算的需要;企業的生產工藝如果非常復雜,則其價值鏈的構建也將非常復雜,作業識別與作業成本的確定會很難進行;準確行業數據的難以獲得使這種方法的效果打了折扣。
盡管如此,這種方法還是為我們提供了一種更優的成本管理思路。雖然在我國工業生產的技術含量還不高,傳統成本管理方法並未顯示出難以承受的缺陷,但變革是不可避免的,未雨綢繆,基於價值鏈分析的成本管理方法的應用必能為企業面對挑戰打下堅實基礎。 免費論文下載中心 http://www.hi138.com
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