股份公司會計舞弊及其制度防範

論文類別:會計審計論文 > 會計研究論文
論文標簽:會計制度論文
上傳時間:2006/6/22 14:54:00

股份公司的舞弊是指股份公司主觀上采取偽造、掩飾的手法編造假賬,是會計主体為實現其主觀目的而恣意违背會計準則、踐踏國家有关會計法規而制造虛假會計信息的行為。

  通常,股份公司會計舞弊的目的主要有两個,一是通過制造失真的會計信息化大公為小公,侵吞國有或股東共有財產,偷漏稅款;二是通过制造虛假會計信息以假亂真,逃避責任,包括公司對股東、債權人、顧客、公司雇员以及國家所應盡的各種社会責任和義務。
  股份公司會計舞弊的危害性很大,至少表現在:(1)侵犯公司股東、債權人、顾客及雇員的合法權益,使其蒙受巨大損失;(2)舞弊所制造的錯誤信息將严重誤導各類決策者,從而導致各個市場行為主體乃至國家相關決策礬構制訂出錯误決策,嚴重破壞社會經济資源的合理配置,破壞市场運行機制;(3)損害国家財經法律法規和會計制度的严肅性,擾亂社會經濟秩序,破壞社會經濟法制化和法治化進程;(4)通过隱匿收入、虛列支出偷逃國家税款,導致國家稅收流失;(5)助長個人貪汙腐敗行為的滋生,使一些覺悟不高、贪圖享受而又想不勞而獲的人走上犯罪道路。(6)使找国遠未成熟的證券市场飽受虛假錯誤信息的沖擊,严重誤導證券投資者的行為,破壞市場遊戲規則,加劇市场投機和市場波動,社會安定。

  一、委托——代理機制下股份公司會計舞弊成因的多視角

  第一,剩余索取權與剩余控制權分離導致股東和管理者的目標利益差別而存在激勵不相容是管理者會計舞弊的動因。
  在公司的契約分析中,公司作为契約具有其不完備性特征,即不可能在契約中把參與契約成員的所有權利和義務都規定下來。由於委托——代理契約存在“漏洞”,便產生了剩余索取權和剩余控制權的。剩余索取權是相對於合同收益權而言的,它是指公司收入在扣除全部固定的合同支付(如原材料成本、利息、固定工資等)後,對其“余額”(利潤)的要求權。由于公司的剩余通常是不確定的,因此公司的剩余索取者也是公司風险的承擔者。剩余控制權指的是在契约中沒有特別規定的決策權,實際上這就是管理者即經理的自由處置權。
  由於剩余索取权與剩余控制權的分離,管理者在委托——代理制度安排下,利用其專業技術和組織知識以及其在公司“官僚制’才的合法權威,獲得了一種難以制約的權力,從而導致剩余索取者即所有者(或公司董事會)往往无法控制公司,加上公司巨大化(规模擴張)中的層級增多,部門分立甚至跨國經營,使某些重要岗位上的管理者的行動得不到應有的觀察和監督,這種情況為管理者进行非法操作、會計舞弊從而以权謀私提供了條件。
  公司會計核算制度本來是所有者(公司董事會)為實現其自身對公司剩余索取權的最大化而設計的對代理人的顯在的外在監督。然而這種監督的作用是有限的,代理人為了隱藏、轉移一部分剩余價值,或者為了粉飾自己本來極差的經營業績,甚至掩蓋經營過程中的嚴重失誤或失職,完全可能通过自己的“權威”以強迫會計人員或與會計人員會謀通過實施会計舞弊來達到自己的目的。

  第二,信息不對稱为股份公司管理者實施並掩飾會計舞弊提供了便利條件。
  股份公司管理者實施會計舞弊以及由此帶來的“財富流失”,實質上是公司在委托——代理制度安排下所形成的內生交易費用。由于內生交易費用的一個主要來源是欺騙的可能性,而只有在信息不對稱時才有可能欺騙。因此,在信息不對稱條件下,委托——代理契約中的“局外人”之間自利行為無疑包含有管理者可能實施的會計舞弊行為。管理者會計舞弊既是信息不對稱條件下對委托人——所有者(公司董事會)的“欺騙”與直接撒謊,當然也是所有者因為信息不對稱所產生的“不利選擇”和不可避免的內生交易費用。
  在知識差別的情況下,授權者和被授权者在行動信息上處於非對稱状態,授權者很難對公司的經营目標提出確切的要求。即便授權者有可能對被授權者提出盡可能確切的經營目標,但因管理信息非對稱分布,管理者憑借自己對公司的管理權威,即因為擁有對公司經營管理的特殊專門知識從而在有關信息的不對稱公布上處於有利地位。在這種情況下,如果管理者具有借助於會計舞弊实現自己機會主義的動機和欲望,也就是說,具有某種損人利己、損公肥私的意图時,會計舞弊就會發生。

  第三,會計舞弊是股份公司委托——代理契約制度安排下潛在道德風險的显性化
  在委托——代理安排下,如果僅僅以權利的分立和保護來看待委托者與代理人之間的交易,那麽交易契約過程就可能被視為交易雙方如何更好地運用法律武器(包括合同)來進行一種博弈。在博弈中,隱瞒實情、設置圈套等都被认為是理性的。但是,如果把博弈中的這一套合理的引申到委托——代理契約交易中,就可能為掩蓋商業信息、實施會計舞弊等機會主義行為創造條件。可以認为,股份公司會計舞弊行為是行為主體對委托——代理契約的責任伦理的單方或共同的背棄,換言之,它是公司委托——代理契約的责任倫理的喪失。這说明,委托——代理過程中的契約交易不僅需要權利的分立和保護,而區需要建立一種契約的責任倫理。與權利法律的外在約束不同,契約責任倫理是當事人依照對有關契約責任的共識,建立自己的內在約束,從而控制和消除交易中的機會主義加會計舞弊行為。前已述及,由於委托人和代理人的目標利益函數的差別而存在激励不相容,代理人會通過隱藏行為(會計舞弊是典型例子)謀求自身利益最大化而從事損害委托人利益的活動,甚至委托人與代理人共同利用不對稱信息條件,借助於“剩余控制權”,通過會計舞弊等非道德行為(當然是違法行為)損害第三者(如國家、其它利益相關者剛益,以在更大程度上实現自身對公司的“剩余索取權”。在此情形下,利益受害者因此而承受的過度風險就是代理人及其同謀的道德風险,其實質是信息分布不对稱情況下收益同費用成本不股配而引發的非道德的經理行為。會計舞弊是股份公司委托——代理契約制度安排下潛在道德风險的顯性化。

  二、防範股份公司舞弊的制度選擇

  有效防範股份公司会計舞弊行為發生的出路在於建立健全並有效實施對股份公司的內在監督和外在監督機制。

  (一)內在監督機制

  內在監督機制是股份公司內各利益主體依靠內在赏罰機制實現自我激勵和自我約束的監督機制。股份公司內在監督機制能否建立的關鍵是能否設計出一套合理的委托——代理契約制度,規範内部治理結構。

  1、完善法人治理結構和公司章程約束機制。公司董事和董事會要忠实履行“委托兒”職责,負責管好自己的执行機構。經理要依章程和職责行事。監事會切實地監督公司的財務收支,對經理進行監督和約束。在實行董事長兼任總经理的公司,要盡快按《公司法》的要求進行職務分設,防止出现董事長、總經理和監事共同對公司的“內部人控制”。
  2、建立股東對經理的強力約束機制。股東大会要定期審議公司財務报告,嚴格評估經理的經营業績,並決定對經理的聘免撤換。

  3、改善委托——代理契約設計,建构科學合理的權。責、利平衡和激勵兼容機制。委托人在對代理人進行授權時,要清楚地告訴他擁有怎樣的權力,能幹什麽和不能幹什麽;對代理人實行責任目標约束時,必須註意目標約束必須建立在公司未來和收益的較準確的估計基礎上,並且能够反映木同目標約束的變量集合;代理合約中有關“利益”的條款要明確表達委托人是如何對代理人進行激勵的,要能夠通過一套有效的獎懲措施對代理人的行為產生激勵和約束,要使代理人所得的利益與公司的多目標約束掛鉤。為了防止代理人以損害公司長期利益和整體利益為代價追求短期利益和局部利益,對代理人的激勵措施就應將长期績效補償與短期工薪支付分開。國際上通行的長期績效補償措施主要包括:延期支付獎金;對實現的超額利潤按比例分成;以購股证和贈股代替現金支付等。

  4、建立管理參與制,有效監督經理的日常经營活動,防止會計舞弊行为發生。管理參與制是使處於服從地位的雇員或其代表有機會參与決定公司發展目標的決策,監督經理的日常經營活動。管理參與制是對經理管理權力的再分配,即對雇主與雇員之間的不平等權力關系进行的調整,從而使掌權者的權力受到更多的約束,使服從者的權利和自主得到提升和補償,從而實現權力的監督、約束和平衡,以防範經理實施会計舞弊等道德風險行為變為現實。

  5、建立健全公司內部控制制度。由於股份公司各種都會在會計上得到不同程度地反映和體現,因此,內控制度在很大程度上能夠防範會計舞弊、預防假帳發生。內控制度包括組織機構(包括會計機構)控制制度、記錄控制制度、業務處理程序控制制度、計人員素質控制制度、會计憑證、帳簿及報表控制制度等。

  (二)外在監督機制

  外在監督是在规範目標行動者之外建立賞罚機制,以便規範實施者運用賞罚措施對行動者的利益動机造成刺激,從而鼓勵或约束其遵從規範所設定的行為准則。設置外在監督機制的思想是建立在對人的趨利避害的利已動機的假定基礎之上的。因此,當外在的監督機構對規範所允許或鼓勵的行為進行獎賞时,人們將強化這種行為;而當外在監督機構對規範所禁止的行為進行處罰時,人們將避免這種行为。為防止股份公司實施會計舞弊行為,必須有健全而強有力的外部監督,這至少包括:

  1、運用《会計法》、《公司法》、《證券法》及《刑法》等武器,強化對股份公司的法律約束機制。會計舞弊行為被發現後,要嚴肅處理,給公司造成財產損失甚至導致公司破產的,要依法追究經理人員的該職責任,并實行嚴格的經理市場禁入制度,不能“易地做官”;觸犯刑律的,要依法懲处。

  2、加速培育職業家(經理帕場,建立健全經理人員職業档案制度。建立職業經理市場後,經理人員的職业檔案信息將會極大地經理市場對他的需求及其“均衡價格”,包括會计舞弊在內的所有道德風險行動會導致他被人取代,甚至身敗名裂。職業经理市場優勝劣汰的机制將為經理人員營造一個充滿誘惑和壓力的奮鬥环境。

  3、規範市場中介機構行為,强化中介機構對股份公司的約束機制。股份公司的運作離不開會計師事務所、资產評估機構、律師事務所、咨詢顧問機構以及投資銀行等中介机構的服務。這些中介機構必須按國家標準設立,執行嚴格的執業規范和標準。要建立以註冊会計師公正審計為核心的會計信息披露制度體系,防範股份公司道德风險行為的發生。

  4、強化機构和稅務機關對股份公司的有效監督。金融機構與股份公司的往來頻繁,其收支狀況有詳細及時的了解,稅务機關每月根據申報審核催缴稅款,對其會計報表有較好的把握。因此,建立金融機構和稅務机關對股份公司的監督機构可以防範其會計舞弊行为的發生。

  5、證券交易所和證券監管機構要建立健全上市公司信息公開制度,嚴格執行真實、全面、及时、準確等信息公開有效標準,迫使上市公司接受廣大公眾的公開监督,以防止上市公司通過会計舞弊制造虛假信息的違法行為,從而建立起證交所與證券監管機構對上市公司會計行為的監督機制。
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