中外會計要素比較

論文類別:會計審計論文 > 會計研究論文
上傳時間:2006/7/25 16:21:00

 要素是按特征歸類的會計對象,是構築財務報表的根本組件。由於各國會計對象是一致的,會計目的也大體相似,因此各国會計準則所確認和定義的會計要素有許多相似之处。但各國會計所處的具體環境不同,制定準则時的考慮也各有側重,會計要素又不盡相同。本文擬對、美國和国際會計準則委員會所確認和定義的會計要素進行比較,以期增進了解,促進協調。

  一、總體比較

  中國會計準則、美国財務會計準則委員會的《論財務會计概念》以及國際會計準則確認的会計要素如下表所示:

  會計要素

  中國     美國     國际會計準則委員會

  資產     資產     資產

  負債     負债     負債

  所有者权益  權益     權益

         業主投資

         派给業主款

  收入     營業收入   營業收入(包括利得)

  費用     費用     費用(包括損失)

  利潤     綜合收益

         利得

         損失

  通過對比,可知美國規定了較多的會計要素,它將“利得”和“損失”分別列為獨立的會計要素,並將“业主投資”和“派給業主款”從“权益”要素中獨立出來,分別列示。國際會計準則委員會則不把“利潤”作為獨立的要素。出現這些不同,是由于制定準則時各自不同的考慮。美國財務會計準則委員會主張非常項目與正常經營中發生的業務和事項同樣重要,因此將利得和損失作為單獨的项目;將業主投資和派給業主款單列是因為美國資本主義高度發達,權益業務和事項不僅數量多,而且十分復雜,分別列示可以產生較為詳盡的信息。我國在制定企業會計準則時根據經濟特征將會計對象歸納為盡可能少的幾類,以便分別為它們制定確認、計量、報告的準則。利得和損失無非是利潤或凈收益時營業收入和費用的增減項目,業主投資和派給業主款則顯然是權益要素的子目,可以分別視為投資引起的權益增加以及分配給業主款項而引起的权益的減少。國際會计準則委員會認為營业收入和費用配比的結果是利潤或净收益,因而不把利潤列為一個獨立的要素。

  盡管中國、美國和國际會計準則委員會規定的會計要素存在差別,但所有這些會計要素均可歸為兩大類:一类是反映企業一定時點上的財務狀況的要素,包括資產、負債、權益(所有者權益);一類是反映企業在一定時期內的經營成果及其分配的要素,包括營業收入(收入)、费用、利得、損失、綜合收益(利潤)、業主投資、派給業主款。兩類要素之間存在著一定的勾稽關系:資產、負債和權益因另一類型要素變動而發生變動,而且任何時候都是後者的累計結果。就每一類型要素而言,其各自内部又存在著一定的联系,會計等式反映了這種聯系。就第一類要素而言,“資產=負債+權益”這一恒等式表明了其內在聯系,如果沒有相應的其他資產的減少(增加)或相應的負債或权益的增加(減少),資產的增加(减少)就不會發生。就第二類要素而言,“綜合收益=營業收入-費用+利得-損失”表明了其內在關系。業主投資和業主所得款與綜合收益一起一定時期末的權益數額。

  二、各要素的比較

  (一)資產的比較

  資產在會計要素定義中處於中心地位,其他要素的定義都與資產相聯系。例如,負債是債權人对資產的要求權,所有者權益是投資者對凈資產的要求權,收入是資產的增加或對資產要求權的減少,費用是資產的減少或對資產要求權的增加,利潤是資產的凈增加。因此,對資产這一要素的比較在整個會計要素比較中具有極其重要的意义。

  我國企業會計準則將資產定義為“企業擁有或者控制的能以貨幣計量的經濟資源”;美國財務会計準則委員會規定“資产是可能的未來經濟利益,它是特定個體從已經發生的交易或事項所取得或加以控制的”;國際會計準則委員會的定義為“資產是指作为以往事項的結果而由企业控制的,可望向企業流入未來经濟利益的資源”。

  美國和國际會計準則委員會強調資產的实質,即獲取未來經濟利益的能力,我國的資產定義中雖然也包含這层含義,但表述得不够明了,只是把資產定義為經济資源。財務會計準則委員會還強調使個體有權取得或控制利益的交易或其它事項業已发生。我國在資產定義中提到“能以貨幣計量”,由於貨币計量是會計的基本假设之一,在定義中加這一定語也不必要。

  中外關于資產定義的表述不同,但都具有以下幾個特征:

  1.必須是企業由於過去的經濟業務所形成或取得的;

  2.必须是企業所擁有或能加以控制的;

  3.必須能夠用貨幣加以計量的;

  4.必須能為企業帶來未來經濟利益。

  (二)負債的比較

  我國的“準則”規定:“負債是企業所承擔的能以貨幣計量、需以資產或勞務償付的債務”;美國財務會計準則委員會認為“負債是將來可能要放棄的經濟利益,它是特定個体由於已經發生的交易或事項,將来要向其它個體轉交資產或提供勞務的現有義務”;國際會計準則委員會的定義是“负債是指由於以往事項而發生的企業的現有義務,這種義務的結算将會引起含有經濟利益的企业資源的外流。”三者的共同特征是都強調要用資產或勞務偿還。我國將負債視為債務的一種,有循環定義之嫌,而美国和國際會計準則委員會在定義中以“義務”為落腳點,更为。美國和國際會計準則委員會還強調負債源于過去的交易或事項。

  負債的共同特征有以下幾點:

  1.負債代表未來經濟利益的流出;

  2.负債是一種承諾義務,既可以是一種上強制執行的義务,也可以是一種商業道德上的义務;

  3.負債产生於過去的交易或其他過去事项;

  4.負債應有確切的受款人和偿付日期或受款人和償付日期可以合理估計。

  (三)權益的比較

  我國稱為“所有者權益”,“所有者權益是投資人對企業凈資產的所有權,包括企業投資人對企業的投入資本以及形成的資本公積金、盈余公積金和未分配利潤等”;美国財務準則委員會規定“權益是以某一個體的資產減除其負債的剩余部分”;國際會計準则委員會規定“權益是指企業的資产中扣除企業全部負債以後的剩余權益”。三個定義只是表述不同,從中可歸納出權益的特征:

  1.權益表明了企業的產權關系,即企業的資產總額減負債總額後的凈額全部歸投資人所有,反映了投资人對企業凈資產的要求权;

  2.權益與負債共同構成企業资產的來源;

  3.權益與企業的特定資產没有直接的聯系,不與具體資產相對應,只是從總體上在抽象的意義上與企業資產保持數量上的關系;

  4.权益的數額取決於企業的獲利能力。

  美國財務會計準則委員會将業主投資與派給業主款單獨列為會計要素,是其独特之處。業主投資与派給業主款是企業與其作为業主的所有人之間的交易。業主投資增加特定企業的权益,它是其它個體向企業轉交有價值的東西,或增加其在企業中的權益的結果。派給業主款,減少特定企業的權益,它是企業向業主轉交資產、完成劳務或承擔負債的結果。

  (四)營業收入的比較

  我國《準則》以“收入”對這一要素命名,並規定“收入是企業在销售商品或者提供勞務等經營業務中实現的營業收入。包括基本业務收入和其他業務收入”,實際上,我國收入要素的內涵只包括營業收入;美國财務會計準則委員會的營業收入定義為“某一個體在其持續的、主要或核心業務中,因交付或生產了貨品,提供了劳務,或進行了其它活動,而獲得的或其它增加了的资產,或因而清償了的負债,或兩者兼而有之”;國際會計準則委员會的營業收入是指“會計期间內利益的增加,其形式表現為由資產流入、資產增值或是负債減少而引起產權增加,但不包括與產權所有者出資有關的類似事項。”

  我國的收入指營業收入,美國也是如此,而國際會計準則委員會的營業收入概念還包括利得,是廣義的收入,體現了更為廣泛的適用性。

  收入要素的共同特征有以下三點:

  1.收入与費用、利潤兩個要素相聯系,而與負債、權益两個要素相區別;

  2.企業取得的收入代表著一個會計期間的經濟利益的增加,表現為資產的增加或負債的减少,最終導致凈資產的增加;

  3.無論是廣義的收入要素還是狹義的收入要素最終都利潤的增量。

  (五)費用的比較

  我國《準則》規定“費用是企業在生產经營過程中發生的各項耗費”;美國財務會計準則委員會认為“費用是某一個體在其持續的、主要或核心業務中,因交付或生產了貨品,提供了勞務,或進行了其他活動,而付出的、或其他耗用的資產,或因而承擔的負债,或兩者兼而有之”;國際會計準則委員會則认為“費用是指會計期间經濟利益的減少,其形式表現為由資產流出、資產遞耗或是发生負債而引起業主產權減少,但不包括與產權所有者分配有關的類似事項。”費用要素有廣義和狭義之分,廣義的費用要素指企業經營活動中和非經營活動中凈資产的減少,狹義的費用要素仅指經營活動中的營業費用,從上述定義可以看出,我國與美國所采用的是狹義的費用要素,不包括損失,而国際會計準則委員會則把損失也包括在費用之中,屬廣義的概念。由於費用與損失有時很難劃分,如坏帳損失、匯兌損失名義上是損失,但實際上計入費用,因此國際會計準則委员會的定義也不無道理。

  費用要素的共同特征如下:

  1.企業發生的費用或損失代表一個會計期間內經濟利益的減少,表現為企業資產的減少或負債的增加,最終要用現金償還,導致資產流出;

  2.费用與收入有配比關系,其高低直接影響利潤的大小,費用与收入之間存在一定的因果關系,但這並不意味著企業承擔了費用就一定會帶來收入;

  3.不是為取得收入而形成的資產的減少或负債的增加不屬於費用的範圍。

  (六)利潤的比較

  我國《準则》規定利潤是“企業在一定期間的經營成果,包括營業利潤、投資凈收益和營業外收支凈額”;美國與此相應的會計要素稱為“綜合收益”,是指“企業在报告期內,從業主以外的交易以及其它事項和情況所產生的權益變動。它包括報告期內除業主投資和派给業主款外,一切權益上的變動”;國際會計準則中則沒有該要素。我國的利潤包括三部分,即營業利潤、投資凈收益和營业外收支凈額,美國綜合收益要在營业收益的基礎上加上利得減去損失,二者都反映了利潤的不同來源。

  利潤是反映企業經營業績的指標,與利潤要素發生聯系的是收入與費用,因此只要對收入与費用要素進行確認和計量也就等於計算了利潤,因此国際會計準則委員會沒有規定该要素,這是與其對營業收入和費用的廣義概念相聯系的,我國采用的是狹義的收入和費用概念,營業利潤只是利潤的一部分,所以必須單獨設利潤要素。

  美國計算综合收益時涉及“利得”和“損失”兩個要素,利得是“某一個體除來自营業收入或業主投資得到的收款以外,來自邊緣性或偶發性交易,以及來自一切其他交易和其他事項與情况的權益之增加”,損失是“某一個體除出於費用或派給業主款以外,出於邊緣性或偶發性交易,以及出於一切其它交易和其它事项與情況的權益之減少”,我國和國際會計準則委員會則未单獨列示這兩個要素。
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