解讀新會計準則關於長期股權投資的規定

論文類別:會計審計論文 > 會計研究論文
上傳時間:2007/2/12 9:56:00

財政部於2006年2月15日发布新準則體系,包括1個基本準則和38個具體準則,基本準則和具體準则中的第2(長期股权投資)、7(非貨幣性資產交換)、8(資產減值)、12(債務重組)、19(外幣折算)、22(工具確認和計量)、24(套期保值)、28(会計政策、會計估計變更和差錯更正)、30(財務報表列報)等准則均有長期股權投資的相關规定,本文旨在長期股權投資的規定進行梳理,以期財會人員掌握長期股權投資核算有一個比較全面的理解。
一、關於長期股權投資的定義
長期股权投資指持有時間超過一年的對的股权投資。長期股權投资與資本市場相適應,是一個虚擬資本,從本質來看,構成企業的一項金融資產。根據金融工具的定义,會計準則22號第二條:金融工具,是指形成一個企業的金融資產,并形成其他單位的金融負債和權益工具的合同,。長期股權投資對投資方而言形成金融資产,對於被投資方而言,是一項權益。因此,是一項金融資产。根據會計準則第30号第十九條,在資產負債表中至少應當單獨列示反映長期股權投資的信息。筆者理解,該金额應該包括以外幣計量的境外經營、被指定為以公允價值計量且其變动計入當期損益的中的長期股權投資、可供出售金融資產中的长期股權投資、以成本法或權益法計量的長期股權投資。香港關於長期股權投資的規定有二個認定條件:一是被投資公司證券,无公開市場交易或無明確市價者;二是以控制或意圖與被投資公司建立密切業务關系為目的。國際會計準則將聯营企業、合營企業分別進行规定,與我國會計準則有一定的差異。
二、長期股權投資分類及初始計量與後續計量規定
1、 投資以外幣計量
按是否指定為套期項目分為未被套期长期投資和被套期長期股權投資。
當長期投資不是被套期项目時,初始投資以投資發生時的匯率計量,後續計量也采用投資發生的匯率計量,被投資企業現金分紅(僅限于投資後產生的收益),计入當期損益;處置時,將折算差額計入損益。 当長期投資是被套期項目時,初始投資以投資發生時的匯率計量,後續計量按有效套期部分按資產負債日的匯率折算,差額計入所有者權益;無效套期部分形成的匯率折算差額,計入當期損益;收到被投資企業現金分紅,計入當期損益。 2、 本幣股權投資
(1) 投資占被投資企業股權比例低於20%
一般認為沒有重大,分为二種情況:
一種情況在活躍市場中沒有報价、公允價值不能可靠計量。應當采用成本法核算。初始投資以投资支付現金或者換出資產的公允價值計量。後續計量按未來現金流量的現值確定是否計提減值準備。
第二種是在活躍市場中有報价、公允價值能可靠計量。又根據企業的目的分为:指定是公允價值計量且其價值變動計入当期損益的金融和可供出售的金融資產。初始計量和後续計量均按公允價值,後續計量時前者的計量差額計入當期損益,後者計入所有者權益。
(2)投資占被投資股權比例在20%-50%之間或者有重大的長期股權投資
總體來說,對被投資企業有重大影響,包括合營和共同控制兩種,均按照權益法進行核算,權益法核算與原準則規定有一定不同。初始計量:初始投資成本大於應享有被投資單位可辨認凈资產公允價值份額的,不調整(國際会計準則確認商譽,要調整);小於的,初始投資成本調整為被投資單位可辨認凈資產公允價值,二者差額計入當期損益。後續计量:被投資單位發生損益和宣告分派利潤或現金股利的,進行相應調整;投資企业的長期股權投資的賬面價值和其他實質上構成對被投資单位凈投資的長期權益,減記至零為限,投资企業負有承擔額外損失义務的除外;被投資單位的損益應當以投資時的公允價值、投資企業的会計政策和會計期間為基礎進行調整;被投資單位所有者權益的其他變動,也應當調整。
(3)投資占被投資企業股權比例超過50%
投資占被投資企業股權比例超過50%,投资企業對被投資具有控制權,采用成本法核算,但編制合並報表時按權益法調整。分為企業合並形成的和非企業合並形成的。
其中企業合並形成的,又分為:同一控制下的企業合並和非同一控制下的企業合並。
同一控制下的企業合並的初始計量:合並對價可能包括現金、非现金資產、承擔債務和發行权益性證券。 無論对價形式如何,都在合並日按照被合並方所有者權益賬面价值的份額作為初始投資成本。初始投資成本與合並對價賬面价值的差額,調整資本公積和留存收益。 各項直接相關費用(如審計、評估、費用)計入當期损益。 發行債券的手續費傭金等計入應付债券初始計量金額。發行權益性證券的手續費傭金等抵減溢價收入和沖減留存收益。
非同一控制下的企業合并的初始計量:合並成本為初始投資成本。 合並成本包括:合並對價的公允價值、各项直接相關費用以及未來事项導致的或有合並成本。通過多次交換交易分步實現的企業合並,合並成本為各单項交易成本之和;初始投資成本中的合並對價公允價值(不包括發行權益性證券的公允價值)與合並對價賬面價值的差額,計入當期損益。
非企業合並形成的初始計量:與非同一下的企業合並的初始計量基本一致,也是按照公允價值和直接相關費用確定。
上述具有控制權的長期股權投資的後續計量:被投資單位宣告分派的現金股利或利潤,確認為當期投資收益(僅限於被投資單位接受投資後产生的累積凈利潤的分配额,否則超過部分沖减長期股權投資),資產負債表日,按未來現金流量現值確認是否計提減值準備。
三、關於長期股权投資的終止確認
所有長期股權投資的終止確認,均將原計入所有者權益的部分轉為當期損益,並且將账面價值與收到金額之間的差额確認為當期損益。
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