應收票據貼現業務會計處理的探討

論文類別:會計審計論文 > 會計研究論文
上傳時間:2007/2/11 14:50:00

應收票據貼現,是指商業匯票持有者將未到期的商業匯票向銀行要求變成現款,銀行按票面金額扣除貼現息後付給現款、待票據到期時再向出票人收款的業務。應收票据貼現分帶追索權的貼現和不帶追索權的貼現兩種。根据現行制度的規定,對于不帶追索權的貼現業務,應按應收債權的出售業務進行会計處理;對於帶追索權的貼現業務,企業應按以應收債權質押取得借款的業务進行會計處理。本文擬對應收票據貼現業務的具體会計處理,分別上述兩種情况,做些探討。
(一)不帶追索權的應收票據貼現業務會計处理
[例1] 2005年4月1日,甲公司销售一批商品給乙公司,收到乙公司簽發並承兌了一張商業匯票,票據面值为58.5萬元,票面利率為6%,期限6個月。2005年6月1日,甲公司將此票據貼現(不帶追索權)給銀行,銀行支付48萬元的貼現款。甲公司預計乙公司會退貨10%,2005年9月6日乙公司退貨,價稅合計2.34萬元所退貨物商品成本為1.6萬元。當前較通行的會計處理如下:
①6月1日取得貼現款時:
借:銀行存款48、其他應收款5.85、營業外支出4.65,貸:應收票據58.5
②9月6日乙公司退貨時:
借:主營业務收入2、應交稅金―應交增值税(銷項稅額)0.34 ,貸:其他应收款2.34
同时:將當初預估的偏差調整“營业外支出”:
借:營業外支出3.51,貸:其他應收款3.51
所退貨物驗收入庫:
借:庫存商品1.6 ,貸:主營業务成本1.6
筆者认為,在實際工作中,企業將应收票據貼現時,很難预計某一特定客戶是否會退货的比例,除非交易雙方已經達成了具體的退貨協議。在沒有达成具體的退貨協議時,就不應確認“其他應收款”。因此,6月1日甲企業貼現業務的會計处理應改進如下:
借:銀行存款48、營業外支出10.5,貸:應收票據58.5
若日後真的發生退货,按正常的退貨業務進行会計處理,並將調減的价稅確認為“營業外收入”,以调減前期多確認的“營業外支出”:
借:主營業務收入2、应交稅金―應交增值稅(銷項稅额)0.34,貸:營業外收入2.34
同時,所退貨物入庫:分錄略。
改進後的做法避免了對退貨可能性及其發生金額的預估,也無須進行預估金額偏差的調整,簡化了會計核算,符合謹慎性原則和交易的實際情形。若企業在将應收票據貼現時,已經與購货方達成了退貨協議,則退貨成为確定事項,為避免虛增“主營业務收入”及“主營業務成本”、准確確認票據貼現損益,貼现日的會計處理應改进如下:
借:銀行存款48、主營業務收入2、應交稅金-应交增值稅(銷項稅額)0.34、營業外支出8.16,貸:應收票據58.5
同時,轉回“主營業務成本”:
借:發出商品1.6,貸:主營業務成本1.6
9月6日乙公司退貨時:
借:庫存商品1.6,貸:發出商品1.6
现行的做法在確認“其他應收款”时,並沒有同時沖減“主营業務收入”等,不符合配比原則和谨慎性原則。本文的做法在貼現時就對已達成协議的退貨進行了會計處理,符合謹慎性原則和客觀性原則。
(二)帶追索權的应收票據貼現業務會計處理
[例2] 承[例1],若2005年6月1日,甲公司將此票據貼現(帶追索權)给銀行,銀行支付52萬元的貼現款。2005年10月1日乙公司未能兌付票款,由甲公司按協議代為償付此票據的到期值。則甲公司與應收票據貼現有關的較通行賬務處理如下:
①6月1日取得貼現款時:
借:銀行存款52 , 貸:短期借款52
②10月1日乙公司無法兌付票款而由甲公司代為償付时:
借:短期借款52、財務費用8.255,贷:銀行存款60.255
同時,將应收票據轉為應收賬款:
借:應收賬款60.255,貸:應收票據58.5、財務費用1.755
如果乙公司到期如约兌付了票款時,則甲公司的賬务處理如下:
借:短期借款52、財務費用6. 5 ,貸:應收票據58.5
筆者認為,貼現業務與一般的貸款業務不同的地方之一,就是貼息要從貼現贷款總額中直接扣除。因此,贴現實際獲得的貼現金额(52萬)並不是贷款本金,而是票據的到期值([58.5×(1+6%%×6/12)]=60.255萬)。所以,上述有關分錄應做改進如下:
①6月1日取得貼現款時:
借:銀行存款52、財務费用8.255,貸:短期借款60.255
在這里,企業已從借款額中扣除了借款的利息(貼息),而該借款又是短期借款,所以,應將所支付的借款利息(貼息)確認為“財务費用”。
②10月1日乙公司無法兌付票款而由甲公司代為償付時:
借:短期借款60.255,貸:銀行存款60.255
同時,將应收票據轉為應收賬款:
借:應收賬款58.5,貸:应收票據58.5
如果乙公司到期如約兌付了票款時,则甲公司的賬務處理如下:
借:短期借款58.5,貸:應收票據58.5
由於付款人到期無力兌付票款,銀行將要求貼現企業償还借款。由於該筆借款的利息(貼息)已從借款的本金中扣除,所以只須償付借款本金60.255萬元;同時,由於票據已到期,應按“應收票據”的賬面余額(而不是按到期值)將其轉為“應收賬款”,这與“商業匯票到期時,如付款人無力支付票款,未計提的票據利息不再計提”的相關規定是一致的,體現了處理的謹慎性原則。若付款人兌付了票款,由甲公司就不必償付銀行的貼現借款,應收票據也應同时註銷,會計處理如下:
借:短期借款60.255,貸:應收票據58.5、財務費用1.755
對比兩種做法,本文的會計處理既體現了會计核算的謹慎性原則,又与票據貼現貸款的業務實質相吻合,顯得更加合理,易於接受。

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