社會保險費和補充養老、補充醫療保險的會計與稅務處理

論文類別:會計審計論文 > 會計研究論文
論文作者: 未知
上傳時間:2007/7/16 10:42:00

 隨著保險業的發展,企业和職工的保險意識逐漸增強。據一些地方和企業反映,企業在国家規定的社會保險統籌之外,為職工個人購買商業保險所需資金如何列支,不同行業、不同所有制的企業財務處理不一致,不利於財務管理規範化。為了加強企業財务管理,維護企業所有者和職工的合法權益,促進保险業的健康發展,現就企業為職工購買保險有關財務處理問題通知如下:
  一、各類型企業按照《中華人民共和国勞動法》以及國家有關規定參加基本養老保險、失業保險、基本醫療保險等社會保险統籌,為職工繳納的除基本医療保險費以外的社會保險費,作為勞動保险費列入成本(費用),为職工繳納的基本醫療保险費,從應付福利費中列支;由職工繳納的社會保險費从職工個人的應發工資中扣繳。
  解讀:
  一、會計處理
  此條規定了社會保险費的基本處理原則
  1、執行本通知規定的企業包括各類型、各所有制的企業;
  2、由企業負擔的基本醫療保險,計提時,借記“應付福利费”,貸記“其他應付款”;
  3、由企業負擔的基本養老保险、失業保險、工傷保險、生育保險,雖然文件只提到“作為劳動保險費列入成本(費用)”,未明確規定應在哪個具體的成本費用科目核算,但由於社會保險費是按国家規定統一上繳的一項收费,不是工資總額的组成部分,只是以工資總額做為计算依據,並不是企業的人工費用,不屬於生產成本中的直接人工,所以應該作為期間費用,直接记入管理費用科目。計提時,借記“管理費用”,貸记“其他應付款”;
  4、由職工個人負擔的社會保险費,由企業代扣代繳,從職工工資中代扣時,借記“應付工資”,貸記“其他應付款-職工個人保險費”
  二、稅務處理:
  1、國税發[2000]084號《企業所得稅稅前扣除办法》第四十九條規定“納稅人为全體雇員按國家規定向稅務机關,勞動社會保障部門或其指定機構繳納的基本養老保險費,基本醫療保險費,基本失業保險費,按經省級稅務機關确認的標準交納的殘疾人就業保障金,按國家規定為特殊工種職工支付的法定人身安全保險,可以扣除”
  國稅發[2003]45號文第五條規定“企業為全體雇員按國務院或省级人民政府規定的比例或標準补繳的基本或補充養老、醫疗和失業保險,可在補繳當期直接扣除”
  由此可以看出,企業按國家規定繳納、補繳的基本社会保險費,不區分是醫療保險還是其他保險,都是可以稅前扣除的。
  這個規定就使會計与稅法在基本醫療保險的處理上出現了差異,這種差异是永久性的。會計上在“應付福利費列支,不能在稅前列支。稅法上做為一項費用稅前扣除,同是按計稅工資標準計提的应付福利費仍然可以稅前扣除。這就要求企業在填報企業所得稅申報表時,要額外加計扣除当年發生的基本醫療保險費,也就是要在本年利潤的基礎上經过調減處理計算出當期應納税所得額。
  二、有條件的企業为職工建立補充養老保險,遼寧等完善城鎮社會保障體系試點地區的企業,提取额在工資總額4%以内的部分,作為勞動保險費列入成本(費用);非試點地区的企業,從應付福利費中列支,但不得因此導致應付福利費發生赤字。
  參加基本医療保險的企業,為職工建立補充医療保險,所需費用在工資總额4%以內的部分,從應付福利费中列支,應付福利費不足部分作為勞動保險費直接列入成本(費用)。
  解讀:
  一、會计處理
  1、非試點地區交納的補充養老保險,也就是《企業年金試行辦法》中的“企業年金”,年金的建立要符合一定的前提條件,《企业年金試行辦法》規定“符合下列條件的企業,可以建立企業年金:
  (一)依法參加基本养老保險並履行繳費義務;
  (二)具有相應的經濟負擔能力;
  (三)已建立集體協商機制。
  建立企業年金的企業,計提时,借記“應付福利費”,貸记“其他應付款”,但是不得因此導致應付福利費發生赤字。對於應付福利費不足以繳納企業年金的企業,為不影響職工利益,可以“待攤費用”中設立明細科目先行掛賬,借记“待攤費用”,貸記“其他應付款”,等企業應付福利費余額足夠核銷時,借記“應付福利費”,貸記“待攤費用”,但此辦法會導致企業虛增資產,但對所有者權益是不影響的;
  2、试點地區建立企業年金的企業,提取額在工資總額4%以內的部分,借記“管理费用”,貸記“其他應付款”,超過4%的部分,可在應付福利費科目列支,借記“應付福利費”,貸记“其他應付款”3、對於建立补充醫療保險的企業,所需費用在工資總額4%以內的部分,提取時,借記“應付福利費”,貸記“其他應付款”。超過4%的部分,借記“管理費用”,貸記“其他應付款”,這與企業交納基本醫疗保險的處理是不同的,企業交納的基本醫療保險全部在“應付福利費”科目列支。
  二、稅務處理
  1、國稅發[2003]45号文第五條第一款規定“企業為全體雇員按國務院或省級人民政府规定的比例或標準繳納的補充養老保險、補充醫療保險,可以在税前扣除”,第二款規定“企业為全體雇員按國務院或省級人民政府規定的比例或標準補缴的基本或補充養老、醫療和失業保險,可在補繳當期直接扣除”。
  以上規定可以看出,對於企業按規定標準繳納、補缴的補充養老保險、補充醫療保險,與會計處理不一樣,在所得稅處理上都是可以稅前扣除的,同樣,這項差異也是永久性的。
  2、非試點地區企业建立的企業年金,由於會計上在應付福利費列支,所以在企业所得稅申報時,在扣除按計稅工資標準計算的應付福利費的同時,還可以加計扣除繳納或补繳的企業年金,即在利潤總額的基礎上調减應納稅所得額;試點地区企業,在工資總額4%以內的缴納的部分,與會計處理一致,稅前扣除,超過4%的部分,按非试點地區的辦法進行稅務處理。
  3、建立補充醫療保險的企業,繳費額在工資總額4%以內的部分,由於會計上在應付福利費科目列支,所以也要在所得稅匯算時做調減處理。
  超過4%的部分,由於會計上允许計入管理費用科目,所以在所得税匯算時不必進行納税調整,這與基本醫療保險的稅務處理是不同的。
  三、職工向商業保險公司購買財產保险、人身保險等商業保險,屬於個人投資行為,其所需資金一律由職工個人負擔,不得由企業報銷。
  解讀:
  職工個人购買的商業保險,不屬於企業行为,不能由企業報銷,这一點與稅務處理是一致的。
  四、企業按照內部議事規則,經過董事會或者經理(厂長)辦公會決議,改革內部分配制度,在實際發放工资和社會保險統籌之外,為職工购買商業保險,作為職工獎勵的,所需資金從應付工資中列支;作為職工福利的,所需資金從結余的應付福利費中列支,但不得因此導致應付福利費發生赤字。涉及的稅收問題,按照國家稅收政策的有關規定處理。
  解讀:
  一、會計處理
  這一條與第三條的差別是,本條規定了企業為職工購買商業保险的會計處理,第三條是明確職工個人購買商業保險的會計處理。對于企業為職工購買的商業保險,按目的不同,其會計處理是不同的,作為職工獎勵的,借記“應付工資”,貸記“銀行存款”。作為職工福利的,借記“應付福利費”,貸记“銀行存款”,但不得因此導致應付福利費發生赤字,與非試點地區的企业年金一樣,也可以先行挂賬,再轉入應付福利費。職工獎勵與職工福利的区別在於,職工獎勵是獎励給有貢獻的員工,不是人人有份的;而職工福利是人人有份的福利性支出。
  二、稅務處理
  《企業所得稅稅前扣除辦法》規定“納稅人為其投資者或雇员個人向商業保險機構投保的人壽保險或財產保險,以及在基本保障以外為雇員投保的补充保險,不得扣除”,此條明確了,企業為雇員購買的商業保險不得稅前扣除;但這一條關於補充保險的規定已經被國稅發[2003]45號文件所修正。
  由於在會計上,企業为職工購買的商業保险區分目的,分別在應付工資和應付福利費科目列支,没有直接在稅前列支,所以不必進行納稅調整。
  五、公益金屬於企業所有者權益的組成部分,企業在正常生產經營期間,按規定应當用於職工集體福利設施方面的資本性支出,不得用於支付職工的保險費用。
  解读:
  這一規定與《企業會計制度》的原則是一致的,但是更加明確。
  六、本通知自2003年4月1日起執行。財政部《關於商貿金融企業有關保險資金列支渠道問題的通知》(財商字[1998]104号)同時廢止。其他文件與本通知相抵觸的,以本通知為準。
  解讀:
  補充說明:對於在“應付福利費”科目列支的基本醫療保险費、補充養老保險和补充醫療保險,按會計和稅務的相關文件字面教條的理解,在所得稅匯算時是應該做納稅调減處理的。但是應付福利費也是來源於成本費用,在應付福利費科目列支,也就相當於在稅務上承認了這部分費用支出。國稅發[2003]45號文第五條的規定有可能是起草文件時的失誤,没有考慮到這種文字表述可能會帶来納稅調減的操作。實務中也很少有真的做調減處理的,既麻煩又沒有必要,只要企業的社會保險費是按規定標準繳納的,是按會計制度規定進行會計核算的,即不調增也不調減。很多稅務機关也是這樣操作的,企業按規定提取的社會保險費,應在成本(費用)列支的,税前承認扣除;應在应付福利費列支的,不予調整,應付福利費不足部分作為勞動保險費直接列入成本(費用)。
  在市場經濟條件下,個人認为不應該再規定企業按工資总額的14%計提職工福利费了,內資企業應該與外資企業一樣,發生职工福利支出直接計入期間費用。计提職工福利費並不能保證職工福利,有些企業計提的福利費長期不用,積累了相當大的余額,
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