對於我國新準則要素定義與會計等式的思考

論文類別:會計審計論文 > 會計研究論文
論文作者: 王領慶 張雪
上傳時間:2010/8/18 16:56:00

摘要:我國在新準則中對收入和費用進行了重新定義,但新的定義與會計等式出現了不協調的狀況,本文就這一狀況進行了探討並提出了改進的建議,同時為實現與國際會計準則的趨同,認為我國應該提高利得和損失在新準則中的地位,對會計等式進行適當的改進。
關鍵詞:收入 費用 利潤
    0 引言
    準確的會計要素定義,能更好地聯系理論和實踐,更好地使會計確認和計量具有實踐上的可操作性(葛家澍1996)。2006年2月我國財政部公布了修訂後的《企業會計準則—基本準則》和38項具體準則(以下簡稱新準則),要求2007年1月1日開始在上市公司中執行。在新準則中對會計六大要素進行了新的定義,距今新會計準則已經實行了三年多,關於新會計準則的研究非常多,但是很少有人對新會計準則的中各要素的定義進行深入的研究。眾所周知,會計基本等式為資產=負債+所有者權益,是反映企業財務狀況的等式,也稱為資產負債表等式。利潤=收入-費用,它是反映企業經營成果的等式,是由上一等式擴展而來,也稱為利潤表等式。筆者在學習過程中發現新準則對會計要素的定義和利潤表等式是矛盾的,引起了筆者對這一問題的進一步思考。
    1 新準則對收入、費用和利潤的界定
    新準則中的收入是指企業在日常經營活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。根據定義,我們可以看出收入具有以下幾方面的特征:
    1.1 收入是企業在日常活動中形成的。所謂日常活動是指企業為完成其經營目標所從事的經常性活動以及與之相關的活動。
    1.2 收入是與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。也就是說由所有者投入資本的增加所導致的經濟利益的流入不應當確認為收入。
    1.3 收入會導致所有者權益的增加。這點是為了區分那些帶來企業經濟利益的收入但沒有增加所有者權益的活動不應確認為收入,例如借款費用是指企業在日常活動中發生的會導致所有者權益減少的,與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。同樣根據費用的定義我們可以看出費用的幾個特征:①費用是企業日常活動中形成的,這點和收入是對應的。②費用是向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。這就把企業向所有者分配利潤排除在了費用的定義之外。③費用會導致所有者權益的減少。只有導致所有者權益減少的經營活動才能確認為費用。
    利潤是指企業在一定會計期間的經營成果。利潤包括收入減去費用後的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。這裏又出現了利得和損失的概念。在新基本準則中,利得是指“由企業非日常活動所形成的、會導致所有者權益增加的,與所有者投入資本無關的經濟利益的流入”。損失則指“由企業非日常活動所發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的流出”。
    從這裏我們可以得出如下等式:利潤=收入-費用+直接計入當期利潤的利得-直接計入當期利潤的損失
    2 要素定義與會計等式的矛盾性分析
    從上面對收入、費用的定義可以看出,收入和費用是指企業在日常經營活動過程中所形成的經濟利益的流入和流出。但是,企業的經營的活動不僅包括日常經營活動也包括非日常活動,例如固定資產的處理等。在新準則中,固定資產處理產生的收益和損失計入了“利得”和“損失”項目。
    我們在前面提到利潤表等式為:利潤=收入-費用
    根據新準則中利潤的定義得:利潤=收入-費用+直接計入當期利潤的利得-直接計入當期利潤的損失
    從這我們可以看到,同樣是關於利潤的等式,但卻是不同的表現形式,那麽哪一個是正確的呢?
    大家可以看出兩個等式的差異在於利得和損失。“利得”和“損失”是我國為了在新準則中體現與國際會計準則趨同的精神首次引入的概念。但並未將其作為單獨的要素列示。通過對兩者定義的分析可以得出利得和損失的內容包括:直接計入當期所有者權益的利得和損失、直接計入當期利潤的利得和損失。直接計入當期所有者權益的利得和損失是指那些不計入當期損益的、由企業非日常活動所形成的、會導致所有者權益增加的,與所有者投入資本無關的經濟利益的流入或流出。這部分利得和損失以資本公積來核算,反映在資產負債表中。其余的利得和損失則直接計入當期損益,具體為計入營業外收入和營業外支出,反映在利潤表中。
    在未引入“利得”和“損失”概念前,我國的收入和費用概念和現在相比是廣義的。以前的收入和費用既包括企業的日常經營活動產生的經濟利益的流入,也包括非日常經營活動產生的經濟利益的流入。同樣,費用也包括日常的經濟利益的流出和非日常的經濟利益的流出。那麽現在的新準則引入了“利得”和“損失”的概念,我們應該如何來解決這種矛盾呢? 免費論文下載中心 http://www.hi138.com    3 矛盾的解決方法
    之所以出現這種不協調的現象,通過前面的分析,我們可以看到是因為會計要素的定義發生的改變,而會計等式未變。
    我國國內學者關於這一問題的研究提出的主要解決方式是認為當前的收入和費用定義存在問題,應該使用廣義的收入和費用定義,不應該單獨提出“利得”和“損失”的概念(曹屹,2009)。而筆者不完全同意這一處理方式。
    美國作為世界上的經濟大國,加上在國際準則制定上的強大影響力,其制定的會計準則一直是其他國家仿效的榜樣。首先讓我們看一下美國財務會計準則委員會(FASB)關於會計要素定義的相關規定。FASB在其第3號財務會計概念公告《企業財務報表的要素》提出十項基本要素—資產、負債、產權、業主投資、業主派得、全面收益、收入、費用、利得和損失。他們把利得、損失作為與收入、費用同一層次的基本財務報表要素。根據FASB的概念公告,收入和費用是一個狹義上的概念,它們主要是產生於企業的經常性活動,特點是重復再發生。而利得和損失則產生於非主要經營活動或偶發性的業務。
    隨著會計學收益觀向經濟學收益觀的趨同,出現了利得和損失的概念。經濟學的收益比會計學的收益要廣,突破會計學收益部分列入利得和損失,這樣既能反映利潤的構成層次,又便於評價企業的主要和次要獲利渠道和獲利能力,提高會計信息的相關性和預測性。
    進一步思考我國實施新準則的一個目的是為了和國際會計準則趨同,在國際財務報告準則(IFRS)中收入和費用使用的是廣義的概念,而利得和損失則分別作為收入和費用下的子要素。這樣處理解決了會計等式與財務要素定義的問題,但是卻使收入包括的內容比較全,不利於很好的反應企業的主要收入和非常收益,而非常收益往往是不具有持續性的,這往往會增加財務信息使用者對企業收益質量評價的難度。
    此外,在我國的利潤表中,反映利得和損失的科目有“資產減值損失”、“公允價值變動損益”、“投資收益”、“營業外收入”、“營業外支出”。其中前三項在營業利潤前列示,而同屬於利得和損失的後兩項則在營業利潤後列示。這種做法讓人覺得有點難於理解。
    綜合以上分析,筆者認為應該把利得和損失作為與收入和費用同一層次的要素列示,利潤表等式改為利潤=收入-費用+直接計入當期利潤的利得-直接計入當期利潤的損失,利潤表中把“資產減值損失”、“公允價值變動損益”、“投資收益”調整到營業利潤後列示。這樣既解決了會計等式與財務要素定義的矛盾,又使利潤表更好的反映了利潤的構成層次,更容易理解,增強了會計信息的相關性。

參考文獻


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[3]葛家澍,林誌軍.現代西方會計理論[M].福建廈門:廈門大學出版社, 2006.
[4]曹屹.淺析財務成果核算指標與會計等式的協調[J].財會研究,2009,(20):37-39. 免費論文下載中心 http://www.hi138.com
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