關於投資性房地產準則對房地產行業會計處理的影響

論文類別:會計審計論文 > 會計研究論文
論文標簽:房地產業經濟論文 中國房產經濟論文
上傳時間:2012/1/6 9:06:00

   內容摘要:新會計準則增加了投資性房地產準則,對投資性房地产的會計處理進行了規範,其实施有利於增強會計信息的相關性和有用性、公允价值模式的引進穩固了凈现值(NPV)估值方法在房地产行業的重要地位,同時也為企業實施盈余管理提供了空間。
  關鍵詞:投資性房地產 會計准則 盈余管理
  
  近年來,隨著經濟的發展以及投资者投資觀念的變化,房地產投資逐渐成為企業新的經濟增長點。為規范房地產投資行為的會計操作,2007年1月1日实施的新會計準則(簡稱“新准則”)專門增加了投资性房地產準則,明確規定了投資性房地產的確認、計量和相關信息的披露細則。本文從投資性房地產會計準則產生的背景著手,重點剖析投資性房地產會计準則對相關企業會計處理及房地產行業的影響。
  
  
  投資性房地產會計準則產生的背景
  
  (一)房地产投資的普遍性
  隨着我國市場經濟的不断發展和完善,企業持有房地產的目的用途越來越廣泛。除了將房地產用於自身生產經營和管理活動的場所或作为存貨對外銷售外,不少企業開始將房地產用於賺取租金或增值收益等活动,甚至作為主營業務活動。房地产計量的準確性關系到企業會计報表的真實性和有用性,因此從財務會計的角度加强和規範房地產運作,是加强房地產投資監管的重要途径之一。
  (二)旧會計準則關於投資性房地產的會計處理不合理
  關於投資性房地产的會計處理,我國原來的會計制度和會計準則沒有專門规定,很多企業直接將其作為固定資产或無形資產加以處理,采用歷史成本計量,並按其估計使用年限提取折舊或攤銷。投資性房地產具有高收益和高風險的特點,而且經過若幹年以后,它們的市值會發生很大的變化,甚至高出其賬面原值数倍,顯然繼續采用歷史成本計量不能反映资產的真實價值。因此,將投资性房地產不加區分地作為固定資產或無形資產看待,進而采取歷史成本計價,違背了會計的真實性和有用性的原則。
  
  投資性房地產相關會計處理
  
  (一)投資性房地產的確認
  新準則第3號明確指出,投資性房地產是指为賺取租金或實現資本增值,或者两者兼有而持有的房地產。具體包括:已出租的土地使用權;持有並準備增值後轉讓的土地使用權;已出租的建筑物。企業的自用房地產以及作為存貨的房地產则不屬於投資性房地產範疇。由此看出,投資性房地產既不是為了企業自身使用,也不是為了出售贏得利潤,而是為了在租賃市場或投資市場獲取租金收入或資本增值收入的房地產。要判断一項房地產是否屬於投资性房地產,可以按圖1步驟進行。
  首先分析判斷該項房地產是否屬於可供出售的房地產,若是,則界定為商品性房地產,按照《存貨》準則進行會計處理;若不是,則進入下一步。分析判斷該項房地產是否屬於自用的房地產,若是,則界定為自用性房地產,按照《固定資產》或《無形資產》準則進行會計處理;若不是,則可以界定為投資性房地產。
  (二)投資性房地產的計量
  1.初始計量。投資性房地產準則第二章對投资性房地產的確認和初始計量做出了詳細規定。要求初始投資只能采用成本计量模式,並分別對外購、自行建造及其它方式獲得的投資性房地產的初始計量做出了明確規定。具體會計核算時,按投資性房地产的入賬價值,借記“投資性房地產”,貸記“銀行存款”、“在建工程”等。
  2.后續計量。新準則第三章相關條款规定,企業在對投資性房地产進行後續計量時,可根据具體情況選用成本計量模式或公允價值計量模式,但模式一經確定,不得隨意變更。采用成本模式計量的建築物和土地使用權的後續計量,分别適用固定資產和無形資產相關會計準則。公允價值計量模式要求投資性房地產在初始計量後以公允價值計量,無需對其計提折舊或进行攤銷,而是以資產負債表日投资性房地產的公允價值為基础調整投資性房地產賬面價值,公允價值與原賬面價值之間的差額計入“公允價值變動損益”,最終計入當期損益。相關會計处理見表1。 免费論文下載中心 http://www.hi138.com
  (三)投資性房地產的轉換
  投資性房地產準則第四章相关條款對企業房地產用途發生改變時的會計處理做出了規定。在成本模式下,會計处理相對簡單,企業只需將房地產转換前的賬面價值作為轉换後的入賬價值即可。在公允價值模式下,自用房地產或存貨轉換為投資性房地產時,應當按照轉換當日的公允價值計價,如轉換當日的公允價值小於原賬面價值,其差額計入當期損益;如轉換當日的公允價值大於原賬面價值的,其差額計入資本公積賬戶。相反地,投資性房地產轉換為自用房地產時,應當以其轉換當日的公允價值作为自用房地產的賬面价值,公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。具體會计核算見表2。
  
  (四)投資性房地產的處置
  投資性房地產准則第五章第18條指出:“企業出售、轉讓、報廢投資性房地產或者發生投資性房地產毀損,應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費後的金额計入當期損益”。這条規定為企業處置投資性房地产提供了規範。和固定資產处置一樣,企業出售、轉讓、报廢投資性房地產應通過“固定資產清理”科目核算。相關會計處理見表3。
  
  投資性房地產準則對房地產行業的相關影響
  
  (一)有利於提高房地產行業的會計信息質量
  新準則對采用公允價值模式計量投資性房地產規定了兩個前提條件,對投資性房地產的會計信息披露提出了五個要求,以及規定成本模式與公允價值模式不可逆轉换,均在一定程度上限制了房地產行業操控利潤的隨意性,有利於提高會計信息的真實性、可靠性和有用性,進而提高上市公司的治理水平。新准則的實施將大大提高境內上市公司的會計信息與境外市場的可比性,無疑有助於境外投资機構對A股上市公司投資價值的有效評判。此外,采用公允價值計量模式能够及時、準確地反映出企業高級管理層履行責任的信息,檢驗其作出繼續持有或已經處置投資性房地產決策的恰当性。
  (二)有利於穩固NPV估值方法在房地产行業的重要地位
  隨著近年來投資性房地產的逐漸增多,尤其是人民幣升值以及我國經濟的迅速發展,新會計準則采用公允價值進行計量,必然會誘導市場更多地關註投資性房地產的真實價值,並使NAV估值方法成為評估投資性房地產企業的主要标準之一。此外,新準則對於公允價值模式的選擇,特別強調“有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠地取得”,這一要求排除了采用其他財务估值技術確定其公允價值的可能。因為其他財務估值技術往往包含若幹假設,與参照活躍的市場交易价格相比,會帶有較大的主觀成分,易產生爭議。可以預期,新準則對國內資本市場的發展將构成長期利好。
  (三)為房地產行業實施盈余管理提供了空間
  通過對新准則有關條款的進一步解讀,可以預测該準則未來很可能會給上市公司帶來較大的盈余管理空間。原因在於:第一,新準則對投資性房地產的界定標準比較模糊。第二,投資性房地產公允价值的確認仍然是一個难點。第三,采用公允價值計量模式容易導致虛增利润。
  
  

參考文獻


  1.財政部.新會計準則第3號—投資性房地產[M].經濟科學出版社,2006
  2.財政部會計司.企業會計準則講解[M].人民出版社,2007
  3.財政部CPA考试委員會.會計[M].中國財政经濟出版社,2007

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